Direito Tributário Brasileiro/Tributo

Origem: Wikilivros, livros abertos por um mundo aberto.
< Direito Tributário Brasileiro
Saltar para a navegação Saltar para a pesquisa

1. Conceito de tributo[editar | editar código-fonte]

Não obstante o termo tributo por vezes seja empregado pelos textos legais, pela doutrina e pela jurisprudência em sentidos como o de "quantia dinheiro", como no art. 166 do Código Tributário Nacional que diz "A restituição de tributos que comportem...", [1] ou de prestação correspondente ao dever jurídico, como na exposição de Arnaldo Borges segundo a qual "Tributo é conduta humana. Esta conduta é conceituada por uma endonorma que estabelece o dever de alguém dar ao Estado certa soma de dinheiro", [2] no art. 3º do Código Tributário Nacional ele possui sentidos ao mesmo tempo de norma, fato e relação jurídica, [3] sendo definido como "(...) prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante administrativa plenamente vinculada". [4]

O referido conceito do artigo 3º do Código Tributário Nacional é bastante criticado pela doutrina. Dentre as observações mais comuns sobre o texto do dispositivo, cinco são citadas neste wikilivro.

A primeira é que as noções "prestação pecuniária" e "prestação (...) em moeda" são, de fato, redundantes, não se vislumbrando hipótese interpretativa na qual seja possível imprimir às expressões sentidos passíveis de distinção um do outro. [5]

A segunda é que, no entender de Luciano Amaro, o texto do art. 3º do Código Tributário Nacional é também redundante quando usa a expressão "prestação (...) compulsória". De acordo com o citado jurista, todas as prestações jurídicas, e não só a prestação tributária, são compulsórias, já que suscetíveis de cumprimento forçado. Assim, possivelmente, o que buscou o texto expressar foi a ideia de que o nascimento da obrigação tributária de prestar, por surgir sempre da lei e nunca da livre vontade das partes, é que é compulsório. No entanto, neste caso, a redundância se dá com a noção "instituída por lei". [6]

A terceira é que a noção de "prestação (...) cujo valor [em moeda] se possa exprimir" leva alguns a acreditarem, na medida em que o trabalho humano é suscetível de avaliação pecuniária, que o serviço militar obrigatório, o trabalho nas meses eleitorais e o trabalho desempenhado pelos jurados realizariam o conceito de tributo. [7]

A quarta é que a cobrança do tributo não é necessariamente vinculada, eis que, muito embora atos importantes do procedimento de arrecadação sejam vinculados, muitos outros há que não são. [8] Neste sentido, pode-se apontar a hipótese de lançamento por homologação (art. 150 do CTN) como um exemplo no qual são observados atos não vinculados, eis que o sujeito passivo efetua o pagamento sem prévio lançamento e até sem nenhum exame prévio da autoridade fiscal. Luciano Amaro observa que o texto legal seria mais preciso se anotasse que os atos cuja prática caiba à autoridade é que são vinculados, já que ela, por não ser a titular do direito, mas apenas a administradora da coisa pública, não pode dispor sobre o conteúdo da obrigação tributária". [9]

Finalmente, a quinta é que a cobrança não é, ademais, sequer necessariamente administrativa, haja vista o fenômeno da parafiscalidade, analisado mais adiante nesse livro. [10]

Assim, para Luciano Amaro, por exemplo, integrariam verdadeiramente o conceito de tributo as propriedades pecuniária, não sancionatória, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse público. [11]

2. Tipologia tributária[editar | editar código-fonte]

O tema da tipologia tributária é objeto de controvérsia na doutrina. Distintas teorias entendem prever o ordenamento duas, três, quatro ou cinco espécies fundamentais de tributos.

Com efeito, não obstante a Constituição e o Código Tributário Nacional apontem de forma direta, em seus artigos 145 e 5º, respectivamente, que os tipos de tributo existentes no ordenamento jurídico brasileiro seriam os impostos, as taxas e as contribuições de melhoria, [12] [13] circunstância que, por si só, não implica necessariamente na existência de ao menos três categorias distintas haja vista o caráter de sistema do ordenamento, que exige a consideração do todo para enunciação de juízos, [14] a Constituição prevê as figuras do empréstimo compulsório (art. 148) e da contribuição especial (art. 149).

Para os adeptos da teoria bipartite, como Geraldo Ataliba e Alfredo Augusto Becker, o ordenamento estabelece apenas dois tipos de tributos: os vinculados (taxas) e os não-vinculados (impostos). Os primeiros são aqueles cuja hipótese de incidência contém a descrição de uma atividade estatal, ao passo que os segundos são aqueles nos quais tal descrição se faz ausente na hipótese da incidência. [15]

A teoria tripartite, defendida por Roque Antonio Carrazza e Paulo de Barros Carvalho, entende existirem no ordenamento jurídico brasileiro somente impostos, taxas e contribuições de melhoria. A classificação, apoiada pelo que dispõem os artigos 145, §2º, e 154, I, da Constituição, toma como critério para determinação da natureza jurídica do tributo o cotejo entre as realidades da hipótese de incidência e da base de cálculo e, desse modo, enquadra o empréstimo compulsório e a contribuição especial em uma das três figuras tributárias compreendidas como fundamentais, repetindo o que dizem de modo expresso as disposições citadas acima do art. 145 da Constituição e do art. 5º do Código Tributário Nacional. [15]

As teorias quadripartites preveem a existência no ordenamento brasileiro de impostos, taxas, contribuições de melhoria e contribuições sociais (Bernardo Ribeiro de Moraes) ou de impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios (Ricardo Lobo Torres e Luciano Amaro). A concepção de Bernardo Ribeiro de Moraes preceitua ser o empréstimo compulsório apenas uma espécie do gênero imposto. Já a concepção de Ricardo Lobo Torres enquadra contribuições de melhoria e contribuições sociais em uma única categoria, [16] ao passo que a concepção de Luciano Amaro compreende a contribuição de melhoria como uma modalidade de taxa. [17]

Por fim, a teoria pentapartite, da qual a maior parte da doutrina, em especial Hugo de Brito Machado, é adepta, entende haver diferenças de relevo suficientes para que sejam tidos como tipos tributários os impostos, as taxas, as contribuições de melhoria, os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais. [15]

Imposto[editar | editar código-fonte]

Muitas definições de imposto estão alicerçadas sobre elementos extrajurídicos, [18] como a destinação do produto da arrecadação, que é objeto de estudo da Ciência das Finanças e, não, propriamente da Ciência do Direito. [19]

O mais apropriado, contudo, seria conceituar imposto como tributo não vinculado a contraprestação estatal, i.e., tributo cuja hipótese de incidência é situação alheia a "qualquer atividade estatal específica, relativa à vida do contribuinte, à sua atividade ou a seu patrimônio". [20]

Em outras palavras, o imposto é um tributo que descreve tão somente em sua hipótese de incidência atuação do contribuinte, em contraposição à taxa, analisada adiante, tributo que descreve em sua hipótese de incidência a atuação do Estado, [21] razão pela qual o imposto recebe alcunhas como as de tributo unilateral, tributo sem causa e gravame não contraprestacional. [22]

Taxa[editar | editar código-fonte]

A taxa é tributo cuja hipótese de incidência descreve uma atividade estatal direta e especificadamente dirigida ao contribuinte. [23] Por conseguinte, exibe em sua base de cálculo medida da intensidade da participação do Estado. [24]

Há dois tipos de taxas: as taxas cobradas pela prestação de serviços públicos e as taxas cobradas em razão do exercício do poder de polícia. [24] [25]

As primeiras têm na hipótese de incidência a descrição da execução de um serviço público específico e divisível, efetivamente prestado ou posto à disposição do contribuinte (art. 145, II, da Constituição). [25] Somente podem ser instituídas se os serviços públicos que ensejaram o tributo estiverem no âmbito de competência da pessoa política tributante. [24] [26]

Acerca do conceito legal do art. 145, II, da Constituição, vale anotar que carrega certo excesso na medida em que, para que o serviço seja divisível, ele deve necessariamente ser específico. A necessária divisibilidade pressupõe que o Estado destaque ou especialize os serviços, aparelhando-se para a execução. [27]

Luciano Amaro observa ainda em relação às taxas pela prestação de serviços públicos que, no que diz respeito à razão de ser da cobrança de taxa pelos serviços postos à disposição e não utilizados, ela está ligada à circunstância de que há atividades para cujo exercício o Estado se aparelha, mas que podem não estar à disposição de todos os membros da comunidade, como é o caso do serviço de coleta de esgoto, em contraposição a serviços aos quais todos podem ter acesso, como o de administração da justiça, representando a disponibilidade do serviço em si mesma uma vantagem configuradora do caráter sinalagmático do tributo. [28]

Já as segundas se inserem no contexto de prestação que busca conciliar o exercício de direitos com alegado interesse público, [26] possuindo na hipótese de incidência, na definição do art. 78 do Código Tributário Nacional, "atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos". [29]

Nos termos do parágrafo único do art. 78, "considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder". [29]

Contribuição de melhoria[editar | editar código-fonte]

A contribuição de melhoria é tributo cobrado dos proprietários de imóveis beneficiados por obras públicas. [30] Possui como hipótese de incidência a realização de obra pública que, após sua finalização, determina a valorização dos imóveis circunvizinhos. [31]

Não obstante seja tributo vinculado a uma atuação do Estado, tal como a taxa, diferencia-se desta sob dois aspectos: 1. envolve obra público ao invés de serviço público; e 2. depende de valorização de bem imóvel. [32]

Empréstimo compulsório[editar | editar código-fonte]

O empréstimo compulsório é uma figura que preenche os requisitos necessários para ser qualificada como tributo, afigurando-se irrelevante a circunstância de ser um "empréstimo", i.e., de envolver restituição da quantia recolhida. [33] Somente pode ser instituído pela União, mediante lei complementar, [34] e, não obstante a Constituição não estabeleça qual seria sua hipótese de incidência, cabendo tal tarefa a lei complementar, [35] é certo que só pode ser estabelecido para atender a, na prescrição dos incisos do art. 148 da Constituição, "investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional", hipótese na qual se submete ao princípio da anterioridade, ou "despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência" [34]

Nos termos do parágrafo único do art. 148, a "aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição". [34]

Paulo de Barros Carvalho anota que muito embora possa parecer contraditório o regramento que associa um investimento que se diz de caráter urgente à uma vedação à cobrança do tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que o instituiu, a "experiência brasileira", que por diversas vezes presenciou abusos legislativos, recomendaria cautela nesse sentido. [36]

Para Paulo de Barros Carvalho, o empréstimo compulsório pode ser imposto, taxa ou contribuição de melhoria, a depender da configuração do binômio hipótese de incidência/base de cálculo. [37] Já para Luciano Amaro, o empréstimo compulsório se configura como uma quarta espécie tributária autônoma. [17]

Contribuição especial[editar | editar código-fonte]

O art. 149 da Constituição prevê as figuras das contribuições sociais, das contribuições de intervenção no domínio econômico e das contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas, outorgando-as à competência da União.[38] Configuram-se todas como ingressos voltados a promover o financiamento da atuação do Poder Público no setor da ordem social. [39]

As contribuições sociais subdividem-se ainda em genéricas, direcionadas aos diversos setores da ordem social, como a educação e a habitação, e destinadas ao custeio da seguridade social, que compreende os setores da saúde, da previdência e da assistência social. [40]

De acordo com Paulo de Barros Carvalho, tratam-se indubitavelmente de tributos, não obstante as referidas contribuições não configurem, para esse autor, tributo autônomo, merecendo classificação, conforme o conteúdo da hipótese de incidência e da base de cálculo, ou como imposto ou como taxa. [41]

Referências

  1. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 52.
  2. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 53.
  3. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 56.
  4. BRASIL, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Brasília: Congresso Nacional, 1966. Disponível em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm>. Acesso em 28/02/2019.
  5. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 57.
  6. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, página 22.
  7. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 57 e 58.
  8. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 59.
  9. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, página 26.
  10. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009, página 25.
  11. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 25.
  12. BRASIL, Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Brasília: Senado Federal, 1988. Disponível em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm>. Acesso em 09/11/2018.
  13. BRASIL, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Brasília: Congresso Nacional, 1966. Disponível em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm>. Acesso em 28/02/2019.
  14. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 46.
  15. 15,0 15,1 15,2 LUCK, Alan Saldanha. A classificação dos tributos e as teorias bipartite, tripartite, quadripartite e pentapartite. Disponível em <http://www.ambito-juridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=6705>. Acesso em 14/03/2019.
  16. REIS, Sidney dos. A relevância da teoria pentapartida para a classificação jurídica das contribuições especiais no âmbito do direito tributário. Rev Saberes, Rolim de Mouras, vol. 4, n.1, jan./jun., p. 67-68, 2016.
  17. 17,0 17,1 SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2016, página 764.
  18. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 66.
  19. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 68.
  20. SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2016, página 771.
  21. SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2016, página 775.
  22. SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2016, página 774.
  23. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 70 e 71.
  24. 24,0 24,1 24,2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 71.
  25. 25,0 25,1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, páginas 30 e 31.
  26. 26,0 26,1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 33.
  27. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 34.
  28. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 39.
  29. 29,0 29,1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 32.
  30. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 73.
  31. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 73 e 74.
  32. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 74.
  33. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 64 e 65.
  34. 34,0 34,1 34,2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 63.
  35. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 51.
  36. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 64.
  37. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, página 65.
  38. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 52.
  39. AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, página 53.
  40. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 76 e 77.
  41. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011, páginas 74 e 75.